Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 08-02-2017 r. – 3063-ILPB1-1.4511.369.2016.1.KF

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W styczniu 2014 roku Spółka dokonała sprawdzenia wykorzystywania samochodów przez pracowników w roku 2013.

U jednego z pracowników, w wyniku weryfikacji stanu licznika samochodu pomiędzy przeglądami serwisowymi samochodu z ww. okresu wraz z rozpisanymi delegacjami pracownika stwierdzono, że wartość przejechanych kilometrów samochodem służbowym – określonych na podstawie odbytych delegacji znacznie odbiegała od stanu licznika samochodu z ostatniego przeglądu i protokołu zdawczo-odbiorczego samochodu.

Pracodawca wezwał pracownika do wyjaśnienia różnicy. Pracownik na podstawie własnych wyliczeń określił kwotę brakujących kilometrów jako jazdy prywatne w okresie 01-09/2013, podobnych wyliczeń dokonał Pracodawca za okres 10-11/2013 roku (w grudniu przebywał pracownik na zwolnieniu).

Użytkowany przez pracownika samochód osobowy w ww. okresie był przedmiotem leasingu operacyjnego u pracodawcy i na podstawie zawartej umowy z leasingodawcą, samochód ten podlegał obowiązkowo ubezpieczeniu i serwisowaniu, które to koszty były ponoszone przez korzystającego z leasingu.

Po ustaleniu stanu faktycznego Pracodawca przystąpił do naliczenia nieodpłatnego świadczenia (zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2, art. 12 ust. 1), jakim było korzystanie z samochodu służbowego w okresie 01-11/2013 roku, gdyż świadczenia to nie jest wolne od podatku dochodowego, zgodnie z art. 21 ust. 1.

Pracodawca ustalił wartość rynkową świadczenia na poziomie: 13.354 zł, natomiast podatek wyniósł, zgodnie ze skalą podatkową pracownika: 13.354*0,18 = 2.404 zł.

Obliczeń dokonano wg danych na koniec listopada 2013 roku, stąd dokonano dopłaty zaliczki za listopad 2013 roku w wysokości (13.354*0,18) 2.404 zł plus należne odsetki za zwlokę i o taką kwotę zwiększono należną zaliczkę za listopad w deklaracji PIT-4R za 2013 rok. Jednocześnie w deklaracji PIT-4R za 2013 rok płatnik wykazał należne zaliczki od podatników (a nie tylko pobrane od podatników).

Pracodawca także dokonał w lutym 2014 roku stosownych korekt deklaracji za listopad 2013 rok do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i naliczył od nieodpłatnego świadczenia składki na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, FP i FGŚP.

Jednocześnie Pracodawca nie miał możliwości potrącenia zaliczki od dochodu pracownika, gdyż od stycznia 2014 roku przebywa on na długotrwałym zwolnieniu lekarskim i świadczenia pracownikowi wypłacał ZUS. Pracodawca nie pobrał też składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od pracownika, gdyż również nie miał takiej możliwości.

Pracodawca doliczył do deklaracji pracownika PIT-11 za 2013 rok kwotę przychodu w wysokości 13.354 zł, jednocześnie nie wpisując do pobranych zaliczek kwoty 2.404 zł, gdyż nie był w stanie jej od pracownika pobrać. Pracownik samodzielnie musiał dokonać dopłaty podatku, przy swoim rozliczeniu rocznym za 2013 rok.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Pracodawca może wystąpić do swojego urzędu skarbowego o zwrot zaliczki na podatek w kwocie 2.404 zł, skoro ten podatek został zapłacony przez pracownika, w jego rozliczeniu rocznym za 2013 rok i jednocześnie pracodawca, jako płatnik, także zapłacił ten podatek, a nie dokonał jego potrącenia, gdyż pracownik najpierw przebywał na zwolnieniu lekarskim, opłacanym przez ZUS, a później na zasiłku macierzyńskim i aktualnie nadal przebywa na urlopie wychowawczym, w związku z tym nie ma z czego pobrać tego podatku? Jednocześnie złożenie wniosku o zwrot (nadpłatę) nie będzie wymagało złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 rok, gdyż nie ma podstaw do takiej korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w deklaracji PIT-11 wykazuje się tylko pobrane zaliczki na podatek, pracownik, poprzez dodanie przychodu z nieodpłatnego świadczenia do jego deklaracji PIT-11 i niewpisanie należnej zaliczki od tego przychodu do tej deklaracji, został zobligowany przy swoim rozliczeniu rocznym za 2013 rok do dopłaty podatku od tego świadczenia. W deklaracji PIT-4R płatnik wykazuje należne zaliczki na podatek, a nie tylko pobrane od podatników, stąd wykazanie podatku niepobranego od nieodpłatnego świadczenia w tej deklaracji jest prawidłowe.

Z uwagi na to, że Pracodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od pracowników dokonał również zapłaty tego podatku, mimo jego niepobrania od pracownika, do czego obligują go przepisy, to ma prawo zwrócić się do swojego urzędu skarbowego o stwierdzenie nadpłaty, z uwagi na fakt, że pracownik sam zapłaci przy rozliczeniu rocznym ten podatek. Płatnik ma prawo zwrócić się do swojego urzędu skarbowego o zwrot kwoty 2.404 zł, z uwagi na to, że zarówno podatnik, jak i płatnik zapłacili ten podatek. Wniosek o zwrot nie będzie wiązał się z obowiązkiem złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części odnoszącej się do możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest prawidłowe, natomiast w odniesieniu do braku obowiązku złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 r. jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust 1 ww. ustawy, ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Za przychód podlegający opodatkowaniu uznać należy każdą formę przysporzenia w majątku osoby fizycznej mającą zarówno formę pieniężną, jak niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia.

Z powyższego przepisu wynika zatem jednoznacznie, że wartość nieodpłatnego świadczenia, polegającego na używaniu przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych, pracodawca powinien doliczyć do przychodów pracownika ze stosunku pracy.

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 31, 38 i 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu art. 31 tej ustawy wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 38 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w analizowanym stanie faktycznym – płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru – PIT-4R (art. 38 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 39 ust. 1 cyt. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w analizowanym stanie faktycznym – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych (PIT-11).

Tut. Organ zauważa, że z powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że płatnik od dokonywanych świadczeń ze stosunku pracy jest zobowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Nie wynika natomiast, aby płatnik, który nie ma faktycznych możliwości pobrania tej zaliczki, gdyż pracownik nie uzyskuje w danym miesiącu dochodu w formie pieniężnej, był zobowiązany zapłacić zaliczkę z własnych środków, a następnie dochodzić jej zwrotu od pracownika. Takie zobowiązanie nie wynika także z innych przepisów ustawy. Przepisy ustawy nie obligują również pracownika do wpłacenia stosownej zaliczki na podatek swojemu pracodawcy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca nie miał obowiązku wpłacać zaliczki na podatek dochodowy od przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia w sytuacji, gdy nie miał faktycznej możliwości pobrania tej zaliczki z dochodu pracownika. Brak jest bowiem w takim przypadku podstaw prawnych do jej poboru. Skoro brak jest podstaw prawnych do pobrania zaliczki na podatek dochodowy, brak jest również (biorąc pod uwagę treść art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) podstaw do jej odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego. Płatnik nie jest zobowiązany regulować należnej z tego tytułu zaliczki z własnych środków. Jednakże w takim przypadku na pracodawcy spoczywał obowiązek wykazania w informacji PIT-11 przychodu pracownika z tytułu ww. nieodpłatnego świadczenia, bez wskazywania należnej zaliczki od tego świadczenia. Pracownik z kolei był zobowiązany uwzględnić go w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do urzędu skarbowego i od sumy uzyskanych w danym roku podatkowym dochodów zapłacić należny podatek.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, pomimo iż nie miał możliwości pobrania zaliczki na podatek dochodowy od przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia polegającego na używaniu samochodu służbowego do celów prywatnych, dokonał dopłaty zaliczki za listopad 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zwiększył kwotę należnej zaliczki za listopad w deklaracji PIT-4R za 2013 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w analizowanej sytuacji może wystąpić do swojego urzędu skarbowego o zwrot dopłaconej z własnych środków zaliczki oraz czy złożenie wniosku o zwrot (nadpłatę) będzie wymagało złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 r.

Odnosząc się zatem do kwestii będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy wskazać należy, co następuje.

Zwrot nienależnie zapłaconego podatku następuje zgodnie z przepisami rozdziału 9 Ordynacji podatkowej – Nadpłata i należy do kompetencji właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Z treści art. 75 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym w analizowanym stanie faktycznym – wynika natomiast, że uprawnienie określone w § 1 przysługuje również płatnikom lub inkasentom, jeżeli:

1. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku,
2. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej,
3. nie będąc obowiązanymi do składania deklaracji, wpłacili podatek w wysokości większej od należnej.

Stosownie do art. 75 § 3 cytowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym w analizowanym stanie faktycznym – w przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b, podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy art. 81 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Przy czym zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim ich sporządzeniu i może dotyczyć każdej ich pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Korekta może więc dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono je niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym, poprawnym wypełnieniu formularza.

Podkreślić należy, że definicja nadpłaty zawarta w ustawie Ordynacja podatkowa wyczerpująco wylicza, w jakich sytuacjach powstaje nadpłata. Wszelkie inne przypadki, które nie są w ww. ustawie wymienione, nie powodują powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Nie każda zatem kwota wpłacona przez płatnika „nienależnie” do organu podatkowego stanowi nadpłatę.

Nadpłata podatku w przypadku płatnika dotyczy wyłącznie tych przypadków, w których dochodzi do uszczerbku w jego majątku na skutek zapłacenia należnego świadczenia w większej wysokości od tej, w której zostało pobrane. Jeżeli wadliwość postępowania płatnika prowadzi do uszczuplenia majątku podatnika, nadpłata powstaje u podatnika, który w takim przypadku jest jedynym podmiotem uprawnionym do otrzymania jej zwrotu.

W przedstawionym w treści wniosku stanie faktycznym doszło do uszczuplenia majątku Wnioskodawcy w związku z dopłatą zaliczki za listopad 2013 r. w związku z ustaleniem przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia, przy czym wpłacony podatek (zaliczka) nie został pobrany od pracownika, gdyż płatnik nie miał faktycznej możliwości jej pobrania z uwagi na przebywanie pracownika na długotrwałym zwolnieniu lekarskim i braku dochodu w formie pieniężnej. Tym samym należy uznać, że po stronie płatnika – Wnioskodawcy – występuje nadpłata.

W związku z powyższym – na podstawie art. 75 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej – Wnioskodawcy przysługuje prawo wystąpienia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Przy czym – zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej – wraz ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty Wnioskodawca zobowiązany jest do złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 r., ponieważ w złożonej deklaracji PIT-4R Wnioskodawca – jako płatnik – wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części odnoszącej się do możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty uznano za prawidłowe, natomiast w odniesieniu do braku obowiązku złożenia korekty deklaracji PIT-4R za 2013 r. za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/